第九章 《企业内部控制应用指引第8号——资产管理》讲解
资产作为企业重要的经济资源，是企业从事生产经营活动并实现发展战略的物质基础。资产管理贯穿于企业生产经营全过程，也就是通常所说的“实物流”管控。在企业早期的资产管理实践中，如何保障货币性资产的安全是内部控制的重点。在现代企业制度下，资产业务内部控制已从如何防范资金挪用、非法占用和实物资产被盗拓展到重点关注资产效能、充分发挥资产资源的物质基础作用。鉴于资产管理的重要性，《企业内部控制基本规范》将合理保证资产安全作为内部控制五个目标之一，同时单独制定了《企业内部控制应用指引第8号——资产管理》，着重对存货、固定资产和无形资产等资产提出了全面风险管控要求。
一、资产管理的总体要求
为促进实现资产管理目标，资产管理指引的基本要求是全面梳理各项资产的管理流程，及时发现资产管理中的薄弱环节，采取有效措施及时加以改进，不断提升资产管理水平，确保资产安全，提高资产效能。
（一）全面梳理资产管理流程
一般工商企业，存货、固定资产和无形资产在资产总额中占比最大。无论是新企业或是存续企业，为组织生产经营活动，都需要制定相关资产管理制度，按照严格的制度管理各项资产。为了保障资产安全、提升资产管理效能，企业应当全面梳理资产流程。在梳理过程中，既要注意从大类上区分存货、固定资产和无形资产，又要分别对存货、固定资产和无形资产等进行细化和梳理。比如，存货需要从原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料等进行梳理；固定资产需要从房屋建筑物、机器设备和其他固定资产进行梳理；无形资产需要从专利权、非专利技术、商标权、特许权、土地使用权等进行梳理。企业梳理资产管理流程，应当贯穿各类存货、固定资产和无形资产“从进入到退出”各个环节。比如，对存货通常可以从验收入库、仓储保管、出库、盘点和处置等环节进行梳理。梳理存货、固定资产和无形资产管理流程，不仅要对照现有管理制度，检查相关管理要求是否落实到位，而且应当审视相关管理流程是否科学、是否能够较好地保证物流顺畅、是否能够不断减少物流风险、是否能够不断降低相关成本费用、各项资产是否最大限度地发挥了应有的效能，等等。
（二）查找资产管理薄弱环节
通过全面梳理资产管理流程，查找资产管理薄弱环节，是企业强化资产管理的关键步骤。这些薄弱环节若不引起重视并加以及时改进，通常引发资产流失或运行风险，或者企业资产不能发挥应有的效能。资产管理指引针对当前企业资产管理实务中存在的实际问题，分别存货、固定资产和无形资产，要求企业着力关注下列主要风险：一是，存货积压或短缺，可能导致流动资金占用过量、存货价值贬损或生产中断；二是，固定资产更新改造不够、使用效能低下、维护不当、产能过剩，可能导致企业缺乏竞争力、资产价值贬损、安全事故频发或资源浪费；三是，无形资产缺乏核心技术、权属不清、技术落后、存在重大技术安全隐患，可能导致企业法律纠纷、缺乏可持续发展能力。企业应当在全面梳理资产管理流程的基础上，着重围绕上述三个方面的主要风险，结合企业实际进行细化，全面查找资产管理漏洞，确保资产管理不断处于优化状态。
（三）健全和落实资产管控措施
在全面梳理资产流程、查找管理薄弱环节之后，企业应当对发现的薄弱环节和问题进行归类整理，深入分析，查找原因，健全和落实相关措施。企业应当按照内部控制规范提出的各项存货、固定资产和无形资产管理要求，结合所在行业和企业的实际情况，建立健全各项资产管理措施。属于缺乏相关资产管理制度的，应当建立健全相关制度；属于现行管理制度不健全的，应当对现行制度予以补充完善；属于现行制度执行不到位的，应当加大制度执行力，避免形式主义作“表面文章”。一些企业由于“实物流”管控不严，导致重大风险的发生，往往不是属于制度不健全，而是制度一大堆，手册到处有，更多的是用于应付检查，实际执行是两回事。这种做法是自欺欺人，到头来是企业自身遭受损失。在激烈的竞争时代，企业只有科学管理，强化管控措施，确保各项资产安全并发挥效能，才能防范资产风险，提升核心竞争力，实现发展目标。
二、关于存货
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，以及将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料，主要包括原材料、在产品、产成品、半成品、商品及周转材料等。企业代销、代管、代修、受托加工的存货，虽不归企业所有，也应纳入企业存货管理范畴。
（一）存货业务流程
不同类型的企业有不同的存货业务特征和管理模式；即使同一企业，不同类型存货的业务流程和管控方式也可能不尽相同。企业建立和完善存货内部控制制度，必须结合本企业的生产经营特点，采用先进的存货管理技术和方法，针对存货业务流程中主要风险点和关键环节，制定有效的控制措施；同时，充分利用计算机信息管理系统，强化会计、出入库等相关记录，确保存货管理全过程的风险得到有效控制。
图9-1、图9-2分别列示了生产企业和商品流通企业存货流转的程序。
从图9-1可以看出，一般生产企业的存货业务流程可分为取得、验收、仓储保管、生产加工、盘点处置等阶段，历经取得存货、验收入库、仓储保管、领用发出、原料加工、装配包装、盘点清查、销售处置等主要环节。具体到某个特定生产企业，存货业务流程可能较为复杂，不仅涉及上述所有环节，甚至有更多、更细的流程，且存货在企业内部要经历多次循环。比如，原材料要经历验收入库、领用加工，形成半成品后又入库保存或现场保管、领用半成品继续加工，加工完成为产成品后再入库保存，直至发出销售等过程。也有部分生产企业的生产经营活动较为简单，其存货业务流程可能只涉及上述阶段中的某几个环节。
从图9-2可以看出，作为商品流通企业的批发商的存货，通常经过取得、验收入库、仓储保管和销售发出等主要环节；零售商从生产企业或批发商（经销商）那里取得商品，经验收后入库保管或者直接放置在经营场所对外销售。比如，仓储式超市货架里摆放的商品就是超市的存货，商品仓储与销售过程紧密联系在一起。
概括地讲，无论是生产企业，还是商品流通企业，存货取得、验收入库、仓储保管、领用发出、盘点清查、销售处置等是其存货业务共有的环节。以下对这些环节可能存在的主要风险及管控措施加以阐述。
（二）存货管理的主要风险和管控措施
1．取得存货
存货的取得有诸如外购、委托加工或自行生产等多种方式，企业应根据行业特点、生产经营计划和市场因素等综合考虑，本着成本效益原则，确定不同类型的存货取得方式。
该环节的主要风险是：存货预算编制不科学、采购计划不合理，可能导致存货积压或短缺。
主要管控措施：企业存货管理实务中，应当根据各种存货采购间隔期和当前库存，综合考虑企业生产经营计划、市场供求等因素，充分利用信息系统，合理确定存货采购日期和数量，确保存货处于最佳库存状态。考虑到存货取得环节的风险管控措施主要体现在预算编制控制和采购控制，由《企业内部控制应用指引第15号——全面预算》和《企业内部控制应用指引第7号——采购业务》等相关内控应用指引加以规范。
2．验收入库
不论是外购原材料或商品，还是本企业生产的半成品、产成品，都必须经过验收（质检）环节，以保证存货的数量和质量符合合同等有关规定或者产品质量要求。
该环节的主要风险是：验收程序不规范、标准不明确，可能导致数量克扣、以次充好、账实不符。
主要管控措施：企业应当重视存货验收工作，规范存货验收程序和方法，对各种方式取得存货的质量、数量、技术规格等方面进行查验，在验收无误后方可办理入库或其他手续。不同方式取得的存货，验收环节关注的重点有所不同。
（1）外购存货的验收应当重点关注合同、发票等原始单据与存货的数量、质量、规格等核对一致。外购存货一般应经过下列验收程序：
①外购货物运抵后，检查收到货物的交货期、数量、型号等与采购合同、订购单、发票以及供货企业提供的材质证明、合格证、运单、提货通知单等原始单据是否相符。
②对收到货物进行数量、技术规格复核和质量检验。涉及技术含量较高的货物，必要时可委托具有检验资质的机构或聘请外部专家协助。
③根据验收结果，编制书面验收报告，验收报告中列明供应商名称、运货人名称、收货日期、货物名称、规格、数量、技术指标以及验收人、验收情况等内容，由相关负责人签字确认。
④对于经验收合格的货物，根据经审核无误的验收报告开具入库单，与仓储部门办理相关入库手续。入库单中列明货物名称、数量、规格、批次以及验收人、入库经办人、入库日期等内容；经审核后，报送财务部门核对一致。已入库存货需办理退库的，不得涂改入库单，而应编制退库单，按规定程序办理退库。对于经验收不合格的货物，应及时办理退货、换货或索赔。
⑤不经仓储直接运抵生产或销售现场的存货，亦必须在现场严格履行上述验收程序，经验收合格后，编制书面验收报告，开具货物交接清单，与生产或销售等部门办理相关交接手续。
（2）企业自己生产的产成品、半成品的验收（质检），应当重点关注产品质量。自制存货一般应经过下列验收程序：
①检验产品的品质是否符合国家有关质量标准和企业内部生产工艺和质量要求，清点入库产品数量，编制书面质检报告。
②通过检验合格的半成品、产成品，办理合格品相关入库手续；不合格品应及时查明原因、落实责任，经核准后采取退回生产部门再加工、申请报废、入专门的残次品库等方式处理。
③不经仓储直接销售（发出至客户）的产品，亦必须在生产现场严格履行上述验收（质检）程序，经检验合格后，编制书面质检报告，开具货物交接清单。
（3）其他方式取得存货，如非货币性资产交换换入的存货、债务重组收到的抵债存货、投资方投入的存货等，不能仅凭存货在对方单位的账面金额确定其价值，应当重点关注存货来源、质量状况、实际价值（市场价格）是否符合有关合同或协议的约定。
仓储部门对于入库的存货，应根据入库单的内容对存货的数量、品种、型号等进行核对，核对一致的，予以入库；核对不一致的，应分析原因，及时上报处理。入库记录要真实、完整，定期与财会等相关部门核对，不得擅自修改。
存货验收入库内部控制流程如图9-3所示。
3．仓储保管
一般而言，生产企业为保证生产经营过程的连续性，需要储备一定量的原材料和产品以备生产和销售所需；商品流通企业的商品从购入到售出之间，通常也存在仓储保管环节，这一环节也包括存货的现场保管。存货仓储保管的基本目标：一是存货不会失窃流失；二是存货不会变质损坏。
该环节的主要风险是：存货仓储保管方法不适当、监管不严密，可能导致损坏变质、价值贬损、资源浪费。
主要管控措施：企业应当制定完整的存货仓储保管制度和工作规程，对入库人员授权、存货登记、各类存货储藏条件、存放区域、内部流转方式、保管负责人、定期检查以及责任追究等方面进行详细规范，至少包括以下内容：
第一，对于进入仓库的人员应办理进出登记手续，未经授权人员不得接触存货。
第二，仓储部门根据入库单、出库单、退库单等编制详细的存货登记表，记录现时库存的具体情况，列明库存存货的数量、品种、批次、存放地点、存放要求、存放日期、保管负责人等内容。
第三，存货仓储期间要按照仓储物资所要求的储存条件妥善储存，做好防火、防洪、防盗、防潮、防病虫害、防变质等保管工作。对于有特殊存放要求的存货应能够采取相适应的措施，以保证存货不受损坏。对于贵重物品、精密部件、危险品等的仓储，实行严格的审批制度。
第四，不同批次、型号和用途的产品要分类存放。对代管、代销、暂存、受托加工的存货，应单独存放和记录，避免与本单位存货混淆。
第五，仓储部门应对库存物料和产品进行每日巡查和定期抽检，详细记录检查情况，及时处理安全隐患。检查中，发现存货变质、毁损的，应查明原因，尽可能挽回损失；发现存货存在跌价迹象的，应及时与采购、财务等相关部门沟通。同时，要联合生产、采购、财务、销售等部门建立存货库存量预警机制，一旦发现库存量过高或过低，即时与相关部门通报信息。
第六，存货在不同仓库之间流动（内部移库）时，应当办理出入库手续。
第七，生产现场的在加工原料、周转材料、半成品等要按照有助于提高生产效率的方式摆放，同时防止浪费、被盗和流失。
第八，结合企业实际情况，加强存货的保险投保，保证存货安全，合理降低存货意外损失风险。
在不同的行业，存货仓储在企业的运营中有着不同的作用，对存货仓储的要求也不尽相同。举例而言，对于酿酒企业，葡萄汁在橡木桶内的贮藏和发酵过程既是酒厂半成品的仓储保管过程，也是葡萄酒主要的生产过程。对于仓储式超市，商品仓储则与企业销售过程紧密联系在一起，场地如何布局更利于顾客流动、货架如何设计更利于存放货物、商品如何摆放更利于促进销售等都是存货仓储和销售需要同时考虑的问题。
存货仓储保管内部控制流程如图9-4所示。
4．领用发出
生产企业生产部门领用原材料、辅料、燃料和零部件等用于生产加工、仓储部门根据销售部门开出的发货单向经销商或用户发出产成品，商品流通领域的批发商根据合同或订货单等向下游经销商或零售商发出商品、消费者凭交款凭证等从零售商处取走商品等，都涉及存货领用发出的管理。
该环节的主要风险是：存货领用发出审核不严格、手续不完备，可能导致货物流失。
主要管控措施：企业应当根据自身的业务特点，确定适用的存货发出管理模式，制定严格的存货准出制度和领用流程，明确存货发出和领用的审批权限，健全存货出库手续，加强存货领用记录。对于大批存货、贵重商品或危险品的发出，应当实行特别授权。
（1）对于一般的生产企业，存货的领用发出主要包括领用材料和发出产品，均应做到领用单据齐全，符合条件的准予领用或发出，发出货物名称、规格、计量单位准确，并与领用人当面核对、点清交付。
①生产部门领用原材料、半成品等用于生产加工的，由生产部门根据生产进度、原材料需求等情况编制领料单，列明领用材料的名称、数量及领用部门、领用人等内容；领料单应经相关授权人员审核，重点关注用料的真实性。仓储部门根据经审批的领料单开具出库单，核对发出货物，由仓储发出人和生产领用人签字确认。生产领用材料内部控制流程如图9-5所示。
②销售部门领用产成品用于对外销售的，由销售部门根据签订的销售合同、订货单和仓储部门的存货情况等编制销售（发货）通知单，列明发出产品的名称、数量、规格以及销售人员、发货客户等内容；发货通知单应经相关授权人员审核，重点关注发货信息的真实性以及产品是否符合发货要求。仓储部门根据经审批的销售（发货）通知单开具出库单，核对发出货物，由仓储发出人和销售领用人签字确认。销售发出产品内部控制流程如图9-6所示。
（2）对于商品流通行业中的批发企业，其售出商品时出库（发出）环节的管控流程与上述生产企业售出产品时的管控流程基本一致。
（3）商场、超市等零售企业，应侧重于防止商品失窃、随时整理弃置商品、每日核对销售记录和库存记录等。其中，顾客在销售现场交款后即取走的商品，收银台或柜台是重要的存货销售发出管控岗位；而顾客交款后提供送货上门服务的商品，通常是从库房领用发出的，仓储部门根据经审核的送货（发货）通知单发出货物。
存货领用发出后，仓储部门应定期（每日）或即时登记出库记录，并与财务等部门相互核对，若发现存在信息不一致的，及时查找原因，直到核对一致为止。
5．盘点清查
存货盘点清查一方面是要核对存货的数量，检查是否账实相符，对账实差异进行分析；另一方面也要关注存货的质量，检查其是否有明显的损坏等，查找重大存货跌价的原因。
该环节的主要风险是：存货盘点清查制度不完善、计划不可行，可能导致工作流于形式、无法查清存货真实状况。
主要管控措施：企业应当建立存货盘点清查工作规程，视本企业实际情况确定盘点周期、盘点流程、盘点方法等相关内容，定期盘点和不定期抽查相结合，分类盘点和全面清查相结合，至少应当于每年年度终了开展全面的存货清查。
第一，对于存货的盘点清查，应拟订详细的盘点计划，合理安排相关人员，使用科学的盘点方法，保持盘点记录的完整，以保证盘点的真实性、有效性。
第二，盘点清查结果要及时编制盘点表，形成书面报告，包括盘点人员、时间、地点、实际所盘点存货名称、品种、数量、存放情况以及盘点过程中发现的账实不符、存货跌价等内容。
第三，对盘点清查中发现的问题，应及时查明原因，落实责任，按照规定权限报经批准后处理。
第四，全面清查时，须多部门人员共同盘点，充分体现相互制衡，严格按照盘点计划，防止盘点工作走过场。
存货盘点清查内部控制流程如图9-7所示。
6．存货处置
广义的存货处置包括商品和产成品的正常对外销售以及存货因变质、毁损、报废等进行的处置，是存货退出企业生产经营活动的环节。存货销售业务的管控由《企业内部控制应用指引第9号——销售业务》规范。
就存货报废处置而言，该环节的主要风险是：存货报废处置责任不明确、审批不到位，可能导致企业利益受损。
主要管控措施：存货的毁损或流失可能发生在采购、运输、生产、存储等多个环节，可能是由于人为因素造成的，也可能是由于自然灾害等非人为因素造成的。企业应定期对存货进行检查，及时、充分了解存货的存储状态，对于发现的存货变质、毁损、报废或流失，要分清责任、分析原因，编制存货处置单，列明应处置存货名称、品种、规格、数量、价值、存放地点以及处置原因、处置方式等内容，报经批准后予以处置。
表9-1 存货业务的关键风险控制点和控制措施
| 业务环节 | 风险控制点 | 控制措施 |
| 存货验收 | 验收工作 | 1．根据送货单及采货单等验收采购存货的数量、品种等 |
| 2．根据生产、之间要求等验收存货的数量、质量、品种、批次等。 | ||
| 验收报告编制和审核 | 1．编制验收报告，供应商或生产部门、验收日期、存货名称、数量、质量以及运货人的名称、购货订单的编号等是否存在问题。 | |
| 2．对验收报告的全面性、真实性以及可靠性等方面进行审核 | ||
| 退换货处理 | 若品名、规格、数量、质量等与采购单据的资料不符时，应通知采购经办人员与厂商协调补货、退货或扣款等事宜，并根据合同违约责任进行处理 | |
| 存货入库 | 入库单位编制和审核 | 验收报告经过相关授权部门审核无误后，编制入库单，内容包括：存货名称、数量、质量、存货入库的经办人以及入库的日期等。 |
| 存货仓储 | 存货登记表编制 | 1．监理清楚完整的账务管理制度，对存货进行详细记录。 |
| 2．备料及时，确保生产的正常进行。 | ||
| 存货检查记录编制 | 1．对所存物料定期检查，并及时汇报，以便及时采购补充。 | |
| 2．坚持对仓库的巡查核对物料的抽查制度，定期清理仓库中的呆滞料和不合格品。 | ||
| 出入库人员记录编制 | 仓储部门的人员执行工作时务必遵循相关的规定，管理人员对进入仓库的人员办理进出登记手续，保证存货的安全与完整。 | |
| 存货出库 | 领料单/发料单编制和审核 | 1．领料单应根据生产部门生产的情况、原材料等的需求情况进行编制，内容包括：所需领用的材料的名称、数量以及领用的原因。 |
| 2．发货通知单应根据销售情况和存货存储情况进行编制。 | ||
| 3．领料单/发货单应由相应的被授权人进行审核。 | ||
| 存货盘点 | 盘点计划编制和审核 | 1．盘点计划开始前编制盘点计划。 |
| 2．盘点计划需经过授权的人员审核，确保盘点计划的真实、可行。 | ||
| 盘点作业 | 多部门人员共同盘点，严格按照盘点计划，认真记录盘点情况。 | |
| 盘点报告编制及审核 | 1．盘点人员在执行盘点作业时应如实对盘点情况进行记录，并编制报告，分析存在差异的原因，提出相关的处理意见。 | |
| 2．报告及提出的处理意见应经过授权人员的审核。 | ||
| 存货处置 | 情况分析 | 定期进行检查，分析存储状态，以便充分及时了解损毁情况。 |
| 存货处置单编制和审核 | 1．经办人员编制存货毁损丢失处置单，标明应处置存活品种、规格、价值、存放地点、需要处置存货的报毁原因。 | |
| 2．报废审核组应对确认的存货毁损丢失处置单进行审核。 | ||
| 账务处理 | 记录 | 根据原始凭证对各环节存货的数量和金额进行明细账的登记。 |
| 调整 | 定期与其他相关部门核对，及时调整。 | |
| 分析 | 分析存货流转情况和成本构成，提供优化方案。 |
【例9-1】某国有企业仓库保管员负责登记存货明细账，以便对仓库中的所有存货项目的验收、发出、存储进行永续记录。当收到验收部门送交的存货和验收单后，根据验收单登记存货领料单。平时，各车间或其他部门如果需要领取原材料，都可以填写领料单，仓库保管员根据领料单发出原材料。公司辅助材料的用量很少，因此领取辅助材料时，没有要求使用领料单。各车间经常有辅助材料剩余（根据每日特定工作购买而未全部消耗，但其实还可再为其他工作所用的），这些材料由车间自行保管，无须通知仓库。如果仓库保管员有时间，偶尔也会对存货进行实地盘点。
【分析】在存货管理环节，该企业存在如下漏洞：
（1）存货的保管和记账职责未分离。将可能导致存货保管人员监守自盗，并通过篡改存货明细账来掩饰舞弊行为，存货实际供应量可能会被高估。
（2）存货的单据填制不规范。仓库保管员收到存货时不填制入库通知单，而是以验收单作为记账依据。将可能导致一旦存货数量或质量上发生问题，无法明确是验收部门还是仓库保管人员的责任。
（3）存货的领取未进行审批控制。该企业领取原材料和辅助材料时未使用领料单和进行审批控制。将可能导致材料的领用失控，造成原材料的浪费或被贪污，以及生产成本的虚增。
（4）剩余存货未充分利用。企业辅助材料剩余情况严重，未充分利用辅助材料将导致资源持续浪费。
（5）存货未实行定期盘点制度。将可能导致存货出现账实不符现象。存货盘点清查制度不完善、计划不可行，可能导致工作流于形式、无法查清存货真实状况。
通过分析后，该企业采取了以下改进措施：
（1）企业应建立永续盘存制，仓库保管人员设置存货台账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数量；财务部门设置存货明细账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数量、单价和金额。
（2）仓库保管员应在收到验收部门送交的存货和验收单后，根据入库情况填制入库通知单，并据以登记存货实物收、发、存台账。入库通知单应事先连续编号，并由交接各方签字后留存。
（3）企业应对原材料和辅助材料等各种存货的领用实行审批控制。即各车间根据生产计划编制领料单，经授权人员批准签字，仓库保管员经检查手续齐备后，办理领用。
（4）对剩余的辅助材料实施假退库控制。保证剩余辅助材料的合理利用，避免资源浪费。
（5）实行存货的定期盘存制。企业应当建立存货盘点清查工作规程，结合本企业实际情况确定盘点周期、盘点流程、盘点方法等相关内容，定期盘点和不定期抽查相结合。盘点清查时，应拟订详细的盘点计划，合理安排相关人员，使用科学的盘点方法，保持盘点记录的完整，以保证盘点的真实性、有效性。
【例9-2】某外资企业从1999年到2004年每年的出口创汇位居全市第三，年销售额达4300万元左右。2005年以后该企业的业绩逐渐下滑，亏损严重，2007年破产倒闭。这样一家中型的企业，从鼎盛到衰败，探究其原因，不排除市场同类产品的价格下降，原材料价格上涨等客观的变化。但内部管理的混乱，是其根本的原因，在税务部门的检查中发现：该企业的产品的成本、费用核算得不准确，浪费现象严重，存货的采购、验收入库、领用、保管不规范，归根到底的问题是缺乏一个良好的内部控制制度。这里我们主要介绍存货的管理问题：
（1）董事长常年在国外，材料的采购是由董事长个人掌握，材料到达入库后，仓库的保管员按实际收到的材料的数量和品种入库，实际的采购数量和品种保管员无法掌握，也没有合同等相关的资料。财务的入账不及时，会计自己估价入账，发票几个月以后，甚至有的长达一年以上才回来，发票的数量和实际入库的数量不一致，也不进行核对，造成材料的成本不准确，忽高忽低。
（2）期末仓库的保管员自己盘点，盘点的结果与财务核对不一致的，不去查找原因，也不进行处理，使盘点流于形式。
（3）材料的领用没有建立规范的领用制度，车间在生产中随用随领，没有计划，多领不办理退库的手续。生产中的残次料随处可见，随用随拿，浪费现象严重。
【分析】从企业失败的原因看：
（1）该企业基本没有内控制度，更谈不上机构设置和人员配备合理性问题。在内部控制中，对单位法定代表人和高管人员对实物资产处置的授权批准制度作出相互制约的规范，非常必要。对重大的资产处置事项，必须经集体决策审批，而不能搞一言堂、一支笔，为单位负责人企图一个人说了算设置制度上的障碍。
（2）企业没有对入库存货的质量、数量进行检查与验收，不了解采购存货要求。没有建立存货保管制度，仓储部门将对存货进行盘点的结果随意调整。
采购人员应将采购材料的基本资料及时提供给仓储部门，仓储部门在收到材料后按实际收到的数量填写收料单。登记存货保管账，并随时关注材料发票的到达情况。
（3）没有规范的材料的领用和盘点制度，也没有定额的管理制度，材料的消耗完全凭生产工人的自觉性。应细化控制流程，完善控制方法。我们知道，单位实物资产的取得、使用是多个部门共同完成的，采购部门负责购置，验收部门负责验收，会计部门负责核算，使用部门负责运行和日常维护，可以说，实物资产的进、出、存等都有多个部门参与，为什么还会出现问题？由此看来，不是控制流程不完备就是控制方法没发挥作用。一个人、少数几个人想要为所欲为，在制度面前就根本不可行，除非他买通所有的人。
（4）存货的确认、计量没有标准，完全凭会计人员的经验，直接导致企业的成本费用不实。正是因为这些原因导致一个很有发展前途的企业最终失败。
三、关于固定资产
固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产，主要包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具，以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。固定资产属于企业的非流动资产，是企业开展正常的生产经营活动必要的物资条件，其价值随着企业生产经营活动逐渐转移到产品成本中。固定资产的安全、完整直接影响到企业生产经营的可持续发展能力。企业应当根据固定资产特点，分析、归纳、设计合理的业务流程，查找管理的薄弱环节，健全全面风险管控措施，保证固定资产安全、完整、高效运行。
（一）固定资产业务流程
不同行业企业的不同类型固定资产，如房屋建筑物、生产设备、运输工具等，其业务活动有着不同的特点。归纳起来，固定资产业务流程通常可以分为取得、使用和淘汰三个大的阶段，经过取得验收、登记投保、运行维护、更新改造、清查盘点、淘汰处置等多个环节，如图9-8所示。有些固定资产在取得阶段和使用阶段之间还存在仓储保管这一环节，这一环节的管理与存货仓储保管的要求相近，不再赘述。
（二）固定资产管理的主要风险和管控措施
1．取得固定资产
固定资产的增加会在较大程度上影响企业的现金流量，并将直接影响企业未来的经营绩效和获利能力，属于企业的投资项目，因此，必须在增加固定资产之前进行科学的决策，建立固定资产预算制度。尤其是固定资产建造通常规模大、耗资多，首先应根据企业发展战略和投资计划，开展可行性研究，提出项目方案，报经批准后确定工程立项。固定资产预算编制、投资管理、工程项目管理等由《企业内部控制应用指引第15号——全面预算》、《企业内部控制应用指引第6号——资金活动》、《企业内部控制应用指引第11号——工程项目》等相关内控应用指引规范。
2．固定资产验收
固定资产涉及外购、自行建造、非货币性资产交换换入、投资者投入等方式。生产设备、运输工具、房屋建筑物、办公家具和办公设备等不同类型固定资产有不同的验收程序和技术要求，同一类固定资产也会因其标准化程度、技术难度等的不同而对验收工作提出不同的要求。通常来说，办公家具、电脑、打印机等标准化程度较高的固定资产验收过程较为简化，对一些复杂的大型生产设备，尤其是定制的高科技精密仪器，以及建筑物竣工验收等，需要一套规范、严密的验收制度。
该环节的主要风险是：新增固定资产验收程序不规范，可能导致资产质量不符合要求、进而影响资产运行。
主要管控措施：企业应当建立严格的固定资产交付使用验收制度，购入或建成交付的固定资产均必须经过认真验收，保证新增固定资产符合规定的质量标准、计划的使用要求和采购或建造合同的其他有关内容，对大型固定资产需组织多个部门的相关负责人和技术人员联合验收，必要时进行决算审计。
第一，企业外购固定资产应当根据合同、供应商发货单等对所购固定资产的品种、规格、数量、质量、技术要求及其他内容进行验收，出具书面验收报告。外购固定资产的验收程序与外购存货的验收程序基本一致，但通常在技术要求上更高。
第二，企业自行建造的固定资产，应由建造部门、固定资产管理部门、使用部门等联合验收，编制书面验收报告，经验收合格的，填制固定资产移交使用单，移交使用部门投入使用。企业工程项目的管控由《企业内部控制应用指引第11号——工程项目》规范。
第三，不需要安装的固定资产，经验收合格后即可交付有关部门投入使用；需要安装的固定资产，收到固定资产经初步验收后进行安装调试，安装完成后必须进行第二次验收，合格的才可交付使用。
第四，未通过验收的不合格资产，不得接收，必须按照合同等有关规定办理退换货或其他弥补措施。
第五，对于具有权属证明的固定资产，取得时必须有合法的权属证书。对于需要办理权属登记的固定资产，应及时办理权属关系的手续及相关证明材料。固定资产权属证书或证明材料等，须妥善保管，并设立登记簿记录备查。
3．固定资产登记造册
企业取得每项固定资产后均需要进行详细登记，编制固定资产目录，建立固定资产卡片，便于固定资产的统计、检查和后续管理。
该环节的主要风险是：固定资产登记内容不完整，可能导致资产流失、资产信息失真、账实不符。
主要管控措施：第一，企业应当根据固定资产的定义，结合自身实际情况，制定适合本企业的固定资产目录，列明固定资产编号、名称、种类、所在地点、使用部门、责任人、数量、账面价值、使用年限、损耗等内容，有利于企业了解固定资产使用情况的全貌。第二，在固定资产目录的基础上，按照单项资产建立固定资产卡片，资产卡片应在资产编号上与固定资产目录保持对应关系，详细记录各项固定资产的来源、验收、使用地点、责任单位和责任人、运转、维修、改造、折旧、盘点等相关内容，便于固定资产的有效识别。第三，固定资产目录和卡片均应定期或不定期复核，保证信息的真实和完整。
4．固定资产投保
固定资产投保是为了在一定程度上规避资产因人为事故或自然灾害等造成的损失。按照国家有关规定，有些资产必须投保某些险种，比如机动车必须投保机动车交通事故责任强制保险。对于国家没有强制规定投保的固定资产，是否办理保险、办理何险种取决于企业对资产风险的评估和风险管控模式。
该环节的主要风险是：固定资产投保制度不健全，可能导致应投保资产未投保、索赔不力，不能有效防范资产损失风险。
主要管控措施：第一，企业应当重视和加强固定资产的投保工作，通盘考虑企业固定资产状况，根据其性质和特点，确定固定资产投保范围和投保政策。第二，严格执行既定的固定资产投保范围和政策，投保金额与投保项目力求适当。对应投保的固定资产项目按规定程序进行审批，办理投保手续，规范投保行为，应对固定资产损失风险。第三，对于重大固定资产项目的投保，应当考虑采取招标方式确定保险人，防范固定资产投保舞弊。第四，已投保的固定资产发生损失的，及时调查原因及受损金额，向保险公司办理相关的索赔手续。
5．固定资产运行维护
固定资产操作运行是固定资产业务最主要的活动环节，在此过程中固定资产的价值转化为产品成本或劳务成本。而为了保证固定资产的平稳运行，实现安全生产，离不开资产日常维护和员工培训等控制措施。
该环节的主要风险是：固定资产操作不当、失修或维护不到位，可能造成资产使用效率低下、产品残次率高或资源浪费，甚至发生生产事故，生产停顿。
主要管控措施：
第一，固定资产使用部门会同资产管理部门负责固定资产日常维修和保养，制定和完善固定资产维护和安全防范制度，将资产日常维护流程体制化、程序化、标准化，定期检查，及时消除风险，提高固定资产的使用效率，切实消除安全隐患。
第二，固定资产使用部门及管理部门建立固定资产运行管理档案，并据以制定合理的日常维修和大修理计划，并经主管领导审批。固定资产修理需分类管理：（1）固定资产的简单维护，可以由操作人员或内部技术人员完成；（2）尚在保修期内的固定资产，一旦发生故障，应及时联系厂商维修或退换货；（3）对于固定资产大修理，须由内部专业技术人员负责，必要时聘请外部技术人员或专业机构完成。固定资产大修理结束后，经验收合格的才能投入运行。
第三，企业生产线等关键设备的运作效率与效果将直接影响企业的安全生产和产品质量，操作人员上岗前应由具有资质的技术人员对其进行充分的岗前培训，特殊设备实行岗位许可制度，需持证上岗，必须对资产运转进行实时监控，保证资产使用流程与既定操作流程相符，确保安全运行，提高使用效率。
6．固定资产更新改造
技术落后的机器设备造不出先进的产品，固定资产更新改造不够、技术落后，会直接削弱企业产品在市场上的竞争力。企业需要定期或不定期对固定资产进行升级改造，以便不断提高产品质量，开发新品种，降低能源资源消耗，保证生产的安全环保。
该环节的主要风险是：固定资产更新改造不够，可能造成企业产品线老化、缺乏市场竞争力。
主要管控措施：第一，定期对固定资产技术先进性评估，结合盈利能力和企业发展可持续性，资产使用部门根据需要提出技改方案，与财务部门一起进行预算可行性分析，并且经过管理部门的审核批准。第二，为了实现企业的可持续发展，企业应当充分利用国家有关自主创新政策，加大技改投入，淘汰落后设备，不断促进固定资产技术升级，切实做到本企业固定资产技术的先进性。第三，固定资产更新有部分更新与整体更新两种情形，部分更新的目的通常包括局部技术改造、更换高性能部件、增加新功能等方面，需权衡更新活动的成本与效益综合决策；整体更新主要指对陈旧设备的淘汰与全面升级，更侧重于资产技术的先进性，符合企业的整体发展战略。第四，管理部门需对技改方案实施过程适时监控、加强管理，有条件的企业建立技改专项资金并定期或不定期审计。
7．固定资产清查盘点
固定资产清查盘点的目的是保证固定资产账实相符，及时掌握资产盈利能力和市场价值。固定资产与存货同为实物资产，但与存货相比，固定资产的单位价值较大、存放地点较为分散，技术含量较高，这些都使得两者的清查盘点既有共同之处，也有各自的特点。
该环节的风险主要是：固定资产丢失、毁损等造成账实不符、或资产贬值严重。
主要管控措施：企业应建立固定资产清查制度，至少每年全面清查，对于清查中发现的问题，应当查明原因，追究责任，妥善处理。
第一，财务部门需组织固定资产使用部门和管理部门定期进行清查，明确资产权属，确保实物与卡、财务账表相符，在清查作业实施之前编制清查方案，经过管理部门审核后进行相关的清查作业。
第二，在清查结束后，清查人员需要编制清查报告，管理部门需就清查报告进行审核，确保真实性、可靠性。
第三，清查过程中发现的盘盈（盘亏），应分析原因，追究责任，妥善处理，报告审核通过后及时调整固定资产账面价值，确保账实相符，并上报备案。
8．固定资产抵押、质押
抵押是指债务人或者第三人不转移对财产的占有权，而将该财产抵押作为债权的担保，当债务人不履行债务时，债权人有权依法以抵押财产折价或以拍卖、变卖抵押财产的价款优先受偿。质押也称质权，就是债务人或第三人将其动产移交债权人占有，将该动产作为债权的担保，当债务人不履行债务时，债权人有权依法就该动产卖得价金优先受偿。企业有时因资金周转等原因以其固定资产作抵押物或质物向银行等金融机构借款，如到期不能归还借款，银行则有权依法以该固定资产折价或拍卖。
该环节的主要风险是：固定资产抵押制度不完善，可能导致抵押资产价值低估和资产流失。
主要管控措施：企业应当规范和加强固定资产抵押、质押的管理，明晰固定资产抵押、质押流程，规定固定资产抵押、质押的程序和审批权限等，确保资产抵押、质押经过授权审批及适当程序。同时，应做好相应记录，保障企业资产安全。财务部门办理资产抵押时，如需要委托专业中介机构鉴定评估固定资产的实际价值，应当会同金融机构有关人员、固定资产管理部门、固定资产使用部门现场勘验抵押品，对抵押资产的价值进行评估。对于抵押资产，应编制专门的抵押资产目录。
9．固定资产淘汰处置
当固定资产逐渐“老化”到了经济寿命，或因产品结构调整、技术升级等原因被淘汰，或发生故障严重损坏等无法使用或不再使用，退出企业的生产经营活动，这就是固定资产的处置。
该环节的主要风险是：固定资产处置方式不合理，可能造成企业经济损失。
主要管控措施：企业应当建立健全固定资产处置的相关制度，区分固定资产不同的处置方式，采取相应控制措施，确定固定资产处置的范围、标准、程序和审批权限，保证固定资产处置的科学性，使企业的资源得到有效的运用。
第一，对使用期满、正常报废的固定资产，应由固定资产使用部门或管理部门填制固定资产报废单，经企业授权部门或人员批准后对该固定资产进行报废清理。
第二，对使用期限未满、非正常报废的固定资产，应由固定资产使用部门提出报废申请，注明报废理由、估计清理费用和可回收残值、预计处置价格等。企业应组织有关部门进行技术鉴定，按规定程序审批后进行报废清理。
第三，对拟出售或投资转出及非货币交换的固定资产，应由有关部门或人员提出处置申请，对固定资产价值进行评估，并出具资产评估报告。报经企业授权部门或人员批准后予以出售或转让。企业应特别关注固定资产处置中的关联交易和处置定价，固定资产的处置应由独立于固定资产管理部门和使用部门的相关授权人员办理，固定资产处置价格应报经企业授权部门或人员审批后确定。对于重大固定资产处置，应当考虑聘请具有资质的中介机构进行资产评估，采取集体审议或联签制度。涉及产权变更的，应及时办理产权变更手续。
第四，对出租的固定资产由相关管理部门提出出租或出借的申请，写明申请的理由和原因，并由相关授权人员和部门就申请进行审核。审核通过后应签订出租或出借合同，包括合同双方的具体情况，出租的原因和期限等内容。
表9-2 固定资产业务的关键风险控制点和控制措施
| 业务环节 | 风险控制点 | 控制措施 |
| 验收 | 竣工决算预验收 | 工程项目交付使用之前应变能力竣工决算和工程验收，购入的一般固定资产也必须办理验收手续。 |
| 验收报告的编制和审核 | 对竣工和购入的固定资产编制验收报告，列明固定资产数量、型号、供应商或建造商、送到时间或竣工时间、质量等内容，经审核后交付使用。 | |
| 登记 | 固定资产目录 | 资产管理部门制定固定资产目录，列明固定资产的编号、名称、型号、使用年限等。 |
| 固定资产卡片 | 固定资产卡片的编号应与固定资产目录保持一致，内容包括资产来源、验收、盘点等。目录和卡片均应定期或不定期复核。 | |
| 投保 | 投保方案的制定与审核 | 资产管理部门根据需要拟定固定资产投保方案，投保方案与投保项目力求适当。投保方案需经过主管部门的审核。 |
| 保险公司的甄选与确定 | 依据特定原则选定合适的保险公司，并与其签订保险合同，合同内容主要涉及资产名称、数量、型号、保险金额以及索赔条款等。 | |
| 保险索赔 | 投保期内发生损失，相关部门形成书面报告，经审核后办理索赔 | |
| 维护 | 日常维护 | 固定资产使用部门加强固定资产的日常维护，确保生产顺利进行。 |
| 定期检查 | 定期对固定资产进行检查，排除隐患，并编制检查分析记录。 | |
| 技改 | 技改方案的编制和审核 | 资产使用部门根据需要提出技改方案，并且经过管理部门审核。和财务部门一起进行预算可行性分析。 |
| 控制与管理 | 管理部门需对技改方案实施过程适时监控、加强管理。 | |
| 清查 | 清查方案的编制和审核 | 仓储部门和管理部门需定期进行清查，在清查作业实施之前编制清查方案，经过管理部门审核后进行相关的清查作业。 |
| 清查报告的编制与审核 | 在清查结束后，清查人员需要编制清查报告，管理部门需就清查报告进行审核，确保真实性、可靠性。 | |
| 盘盈、盘亏处理 | 在清查过程中发现盘盈（盘亏），应分析原因，报告审核通过后及时调整固定资产账面价值，确保账实相符，并上报备案。 | |
| 抵押 | 抵押申请与审核 | 抵押申请应该包括资产数量、名称、型号、原存放地等内容，相关管理部门需对申请的真实性进行审批。 |
| 价值评估 | 办理抵押时需委托中介机构鉴定评估固定资产的实际价值。 | |
| 抵押合同签订和审批 | 固定资产抵押合同应详细说明抵押当事人双方情况、抵押资产名称、类型、担保范围等，经审查和批准后签订正式合同。 | |
| 出租 | 出租申请编制与审核 | 相关管理部门提出出租或出借的申请，写明申请的理由和原因，并由相关授权人员和部门进行审核。 |
| 签订合同 | 审核通过后签订出租或出借合同，包括合同双方的具体情况，出租的原因和期限等内容。 | |
| 出售 | 出售申请提出和审核 | 使用固定资产部门提出出售申请，申请需说明出售的原因、出售固定资产的名称、型号、数量等内容，管理部门就申请进行审核。 |
| 价值评估 | 出手之前对固定资产价值进行评估，并出具资产评估报告。 | |
| 账务处理 | 折旧、减值准备的确定 | 计提折旧、减值准备方法的初步确定需要由财务部门根据合理的估计和固定资产的实际使用情况进行合理的估计和确定，并及时检查、核对。 |
| 复核 | 定期就折旧和减值进行复核，确定资产实际金额和账面金额相符。 |
【例9-3】2003年3月初，市检察院接到举报：某工程公司供销科科长张某在外购买高档房，与其收入明显不符。调查后发现张某权力很大，每年公司的供应材料几乎由他一手操办。按内部规定，一次性采购款超过30万元的应由上级领导审批，但只要“把好尺度”不“上线”，所有业务都由科长一人说了算。2000年4月至案发，张某当科长近10个月，就受贿达17余万元。而追根溯源，拉张某下水的是供应科采购员李某。张上任之初，李某就授意某商行经理，为了多接业务，在张的办公室里给张1万元“见面礼”。同样，经李某介绍，张收了某私营物资公司1万元，以购买450万元的供应材料作为交换。而在此前后，李某本人也利用采购权，受贿9.21万元。随着案件的深入，与工程分包、材料采购有关的高层领导也纷纷落马。熊某，加工科科长，主管钢结构外发加工业务。“身居要职”的他透露想买家具后，客户立刻开车送其夫妇到外地家具城挑选。1998年起，他先后收受数家加工单位6.6万元。俞某，金属结构厂副厂长，利用负责外发加工项目的职务便利，收受承包人“感谢费”4万元。朱某，金属结构厂厂长，在购买设备等方面“做手脚”，捞进不义之财6.4万元。徐某，副经理，主管公司所有工程项目的施工。在麻将桌上，业务单位的5万元借款不明不白成了“礼金”。同案牵扯出来的还有公司下属原压力容器厂副厂长陈某和公司机械部部长祝某，两人在2000年7月至2001年3月初，通过截留、套现等方式，贪污数万元。
【分析】上述案例说明，固定资产购建和工程项目环节发生的贪污舞弊，不仅在工程（劳务）发包环节上会发生，而且还向分包和材料采购领域渗透。案件的发生促使公司反思内部控制制度设计和执行，究竟是哪些环节哪些部门出现了问题。
（1）职责分工与授权批准。企业应当建立固定资产业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理固定资产业务不相容岗位相互分离、制约和监督。本案中，某工程公司供销科科长张某，每年公司的供应材料几乎由他一手操办，采购的申请和批准没有进行分离，以至于张某利用这个控制漏洞大肆收受贿赂，损害了企业的利益。
（2）取得与验收控制。
①固定资产采购过程应当透明、规范。对于一般固定资产采购，应当由采购部门充分了解和掌握供应商情况，采用比质比价方法确定供应商。本案中那些违法犯罪分子就是利用手中的采购权，与供应商串通一气，以损害企业利益为代价，行贿受贿。
②对材料采购业务审批者的授权和复核。案例中发生的就是属于审批这个环节的漏洞。一般而言，采购业务的审批按照金额的大小分级审批，金额较小的采购由部门经理或项目经理审批，而金额比较大的采购需要总经理甚至董事会审批。但由于这种刚性的分级审批，很容易被绕过而钻空子。就案例而言，按企业的内部规定，一次性采购款超过30万元的应由上级领导审批，但只要“把好尺度”不“上线”，所有业务都由科长一人说了算。
③企业外购固定资产，应当根据合同协议、供应商发货单等对所购固定资产的品种、规格、数量、质量、技术进行验收，验收合格后可投入使用。案例中的“掌权者”在选择供应商和接包方时丝毫没有监督，以至于在价格、质量等方面不能完全保证企业价值最大化，甚至收取回扣、贿赂。
该公司分析并吸取教训，采取了以下控制措施：
（1）材料采购业务的职务分离。工程承建企业在接到项目以后，即要着手进行材料的采购。由于工程项目标的额一般都比较大，所以工程材料采购这个环节的控制尤为重要。
（2）材料采购批准后，应由专门的采购部门进行采购。采购时，应货比三家。
（3）对固定资产采购业务审批者的授权和复核，除了授权以外，必须设置独立的第三者对审批进行复核，对审批的业务进行再监督，防止在审批环节出现漏洞造成损失。
（4）工程分包、采购业务实行招投标方式。如果采用招投标方式，可以在选择供应商方面公开、公平、公正，保证材料成本和质量。
四、关于无形资产
无形资产是企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。企业应当加强对无形资产的管理，建立健全无形资产分类管理制度，保护无形资产的安全，提高无形资产的使用效率，充分发挥无形资产对提升企业创新能力和核心竞争力的作用。
（一）无形资产业务流程
无形资产管理的基本流程包括无形资产的取得、验收并落实权属、自用或授权其他单位使用、安全防范、技术升级与更新换代、处置与转移等环节，如图9-9所示。
（二）无形资产管理的主要风险和管控措施
企业应当在对无形资产取得、验收、使用、保护、评估、技术升级、处置等环节进行全面梳理的基础上，明确无形资产业务流程中的主要风险，并采用适当的控制措施实施无形资产内部控制。
1．无形资产取得与验收
该环节的主要风险是：没有先进技术自主权、无形资产权属不清、取得的无形资产不具先进性、可能导致企业资源浪费或引发法律诉讼。一是没有自主权。以汽车行业为例。我国的汽车市场发展令世界震惊，2009年我国汽车产销已居世界第一位，2010年我国汽车产销目标为1500万辆。但是，从桑塔纳、捷达、富康老三样到前几年各汽车品牌纷纷进入中国，几乎清一色为国外汽车品牌，国内众多企业只负责加工，而没有核心技术的自主权。没有先进技术自主权的企业即使规模“大”，但称不上“强”，从某种意义上来说，是替别人打工。中国已然是汽车大国，但远非汽车强国。近几年来，政府清醒地认识到了这个问题，大力扶持国内企业技术创新、自主研发，吉利、比亚迪、奇瑞等一批本土汽车企业成绩亮眼，不断推出拥有自主产权的新技术、新车型，甚至收购国外名车，显示出“中国创造”的力量。二是权属不清。企业之间不断并购、重组、拆分，有些企业是从行政事业单位脱钩或改制而来，随着时间的推移，土地使用权、商标权等无形资产的原注册人可能已经几经变迁。由于对无形资产重要性的认识不够以及历史遗留问题等种种原因，造成有些企业土地、知识产权等无形资产权属不完整、产权存在争议，或者有被抵押、担保等限制转让的情形。不少企业因此陷入法律纠纷，有些企业甚至痛失资产所有权，造成巨大的资产流失，对企业的持续发展产生严重的影响。三是不具先进性。企业新取得的无形资产不具有先进性，部分原因是企业自身研究开发能力所限，部分原因是外购无形资产时没有认真考察资产技术含量。
主要管控措施：企业应当建立严格的无形资产交付使用验收制度，明确无形资产的权属关系，及时办理产权登记手续。
第一，企业外购无形资产，必须仔细审核有关合同协议等法律文件，及时取得无形资产所有权的有效证明文件，同时特别关注外购无形资产的技术先进性。
第二，企业自行开发的无形资产，应由研发部门、无形资产管理部门、使用部门共同填制无形资产移交使用验收单，移交使用部门使用。
第三，企业购入或者以支付土地出让金方式取得的土地使用权，必须取得土地使用权的有效证明文件。
第四，当无形资产权属关系发生变动时，应当按照规定及时办理权证转移手续。
2．无形资产的使用与保全
该环节的主要风险是：无形资产使用效率低下，效能发挥不到位；缺乏严格的保密制度，致使体现在无形资产中的商业机密泄露；由于商标等无形资产疏于管理，导致其他企业侵权，严重损害企业利益。无形资产没有实物形态、容易复制的特点，使得其具有较大的权属保护风险。实务中，技术被“盗版”的案例并不少见。企业投入重金、花费大量人力、耗费数年研发成功的“成果”一旦被窃取（剽窃）、泄露，造成的巨大损失可能是无法想象的，对于企业将是很沉重的打击。
主要管控措施：对有形资产的保护主要在于实物资源的维护与保管，对无形资产的保护则需要重点防范无形资产的技术和产权风险，加强无形资产权益保护，防范技术泄露、侵权行为和法律风险。
第一，企业应当强化无形资产使用过程的风险管控，充分发挥无形资产对提升企业产品质量和市场影响力的重要作用。
第二，建立健全无形资产核心技术保密制度。无形资产具有保密性质的，要采取严格保密措施，严防泄露商业秘密。严格限制未经授权人员直接接触技术资料，对技术资料等无形资产的保管及接触应保有记录，实行责任追究，保证无形资产的安全与完整。
第三，对侵害本企业无形资产的，要积极取证并形成书面调查记录，提出维权对策，按规定程序审核并上报。
3．无形资产的技术升级与更新换代
该环节的主要风险是：无形资产内含的技术未能及时升级换代，导致技术落后或存在重大技术安全隐患。
主要管控措施：企业应当定期对专利、专有技术等无形资产的先进性进行评估。发现某项无形资产给企业带来经济利益的能力受到重大不利影响时，应当考虑淘汰落后技术，同时加大研发投入，不断推动企业自主创新与技术升级，确保企业在市场经济竞争中始终处于优势地位。无形资产的研究与开发由《企业内部控制应用指引第10号——研究与开发》规范。
4．无形资产的处置
该环节的主要风险在于：无形资产长期闲置或低效使用，就会逐渐失去其使用价值；无形资产处置不当，往往造成企业资产流失。
主要管控措施：企业应当建立无形资产处置的相关管理制度，明确无形资产处置的范围、标准、程序和审批权限等要求。无形资产的处置应由独立于无形资产管理部门和使用部门的其他部门或人员按照规定的权限和程序办理；应当选择合理的方式确定处置价格，并报经企业授权部门或人员审批；重大的无形资产处置，应当委托具有资质的中介机构进行资产评估。
表9-3 无形资产业务的关键风险控制点和控制措施
| 业务环节 | 风险控制点 | 控制措施 |
| 验收 | 验收作业 | 无形资产使用、管理部门依据外购通知单、到货通知单、无形资产清单、合同以及国家或行业相关标准组织鉴定验收工作。 |
| 使用 | 领用申请 | 无形资产使用部门依据专项预算提出领用申请。 |
| 审批与移交 | 1．管理部门依据专项预算、鉴定验收单，审批领用申请。 | |
| 2．无形资产使用申请审批后移交，并编制转职凭证。 | ||
| 保护 | 使用部门应根据转置凭证建立无形资产保护卡，并定期核对。 | |
| 处置 | 处置申请 | 1．无形资产使用部门根据需要提出处置申请书，并列明处置原因，与企业战略、专项预算、内部环境一致。 |
| 2．出售、投资的无形资产由管理部门申请，并纳入相关控制。 | ||
| 鉴定与审批 | 1．管理部门查明处置原因，组织人员进行经济与技术鉴定，出具处置呈批单。 | |
| 2．管理当局就无形资产处置审查无误后批准处置。 | ||
| 注销 | 无形资产管理部门根据批准的处置呈批单处置无形资产，编制注销凭证，使用部门注销无形资产保护卡等相关处理。 | |
| 账务处理 | 记录 | 书、单、据等原始凭证编号进入财务信息系统，留底备查。 |
| 调整、摊销 | 定期对明细账、总账核对；编制摊销率并登记明细、总账。 | |
| 分析 | 分析减值准备，进行差异分析。 |
【例9-4】某监督检查局对宏源公司进行检查，发现该公司在2009年4月外购一项专利技术，入账价值750000万元，仅有使用部门和卖方签订的合同，既没有公司相关技术分析、可行性分析文件，也没有管理部门的审批文件、更没有验收交付单据。经调查，该公司没有专业人员办理无形资产业务，管理部门也没有针对无形资产的审批程序。
检查人员在检查宏源公司无形资产摊销情况时发现2009年12月以前各月无形资产摊销都是150000元，而12月份却摊销了1500000元，比平时月份高出10倍，并计提了无形资产减值准备100000元，审计人员以此为疑点进行了进一步调查，通过审阅、检查“无形资产”、“管理费用”等明细账以及相关单据，并未发现证明该无形资产的减值迹象的证据，该公司也未能向审计人员提交有关摊销方法变更的审批程序文件。
检查人员在检查宏源公司无形资产转让业务时，发现该公司当年向外公司转让了已入账的商标使用权。该商标权的账面摊余价值为83000元，双方协商作价40000元，所得收入计入“营业外收入”，这项业务再一次引起审计人员的注意，经过进一步调查发现，该公司销售部门擅自与甲公司签订出售商标权的协定，并由销售部门人员办理相关出售手续。经实地调查，该商标对宏源公司尚有较大的使用价值。
【分析】监督检查局认为宏源公司在购入、管理、处置无形资产过程中存在的漏洞主要体现在以下三个方面。
（1）宏源公司在2009年4月外购所得的专利技术反映出企业在无形资产管理方面存在的缺陷。
根据有关无形资产管理方面的规定，首先，企业应当对无形资产业务建立严格的授权批准制度，明确授权批准的方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人的职责范围和工作要求。严禁未经授权的机构或人员办理无形资产业务。其次，企业应当制定无形资产业务流程，明确无形资产投资预算编制、自行开发无形资产预算编制、取得与验收、使用与保全、处置和转移等环节的控制要求，并设置相应的记录或凭证，如实记载各环节业务开展情况，及时传递相关信息，确保无形资产业务全过程得到有效控制。再次，企业应当建立严格的无形资产交付使用验收制度，确保无形资产符合使用要求。无形资产交付使用的验收工作由无形资产管理部门、使用部门及相关部门共同实施。最后，企业应当配备合格的人员办理无形资产业务。办理无形资产业务的人员应当具备良好的业务素质和职业道德。
该公司在取得无形资产时既没有技术分析、可行性分析文件，也没有管理部门的审批文件、更没有验收交付的单据。经审计调查，该公司没有专业人员办理无形资产业务，管理部门也没有针对无形资产的审批程序。根据上述规定可以看出企业缺乏取得无形资产的审批程序，同时也缺乏无形资产使用的记录程序，还缺乏具备无形资产业务素质的合格人员。
（2）宏源公司在2009年12月份计提的摊销额和计提的减值准备反映了存在资产的使用和保全上的缺陷。
根据有关规定企业应依据国家有关规定，结合企业实际，确定无形资产摊销范围、摊销年限、摊销方法、残值等。摊销方法一经确定，不得随意变更。确需变更的，应当按照规定程序审批。此外，无形资产存在可能发生减值迹象的，应当计算其可收回金额；可收回金额低于账面价值的，应当按照国家统一的会计准则制度的规定计提减值准备、确认减值损失。
在本案例中审计人员在检查宏源公司无形资产摊销情况时还发现2009年12月以前各月无形资产摊销都是150000元，而12月份却摊销了1500000元，为平时月份的10倍，无形资产的摊销应采用平均摊销法，而且摊销方法一经确定就不得随意变更。企业在12月份的摊销额明显不符合规定。对于12月份计提的减值准备经审查发现没有可以证明无形资产存在减值迹象的证据。因此，该公司计提的减值准备不符合管理上的规定。
（3）宏源公司在转让和处置无形资产方面存在的问题反映了公司在无形资产转让和处置方面存在的缺陷。
根据规定企业应区分无形资产不同的处置方式，采取相应控制措施。对拟出售或投资转出的无形资产，应由有关部门或人员提出处置申请，列明该项无形资产的原价、已提折旧、预计使用年限、已使用年限、预计出售价格或转让价格等，报经企业授权部门或人员批准后予以出售或转让。
另外，无形资产的处置应由独立于无形资产管理部门和使用部门的其他部门或人员办理。无形资产处置价格应当选择合理的方式，报经企业授权部门或人员审批后确定。对于重大的无形资产处置，无形资产处置价格应当委托具有资质的中介机构进行资产评估。
宏源公司的无形资产转让时，该公司销售部门擅自与甲公司签订出售商标权的协定，并由销售部门人员办理相关出售手续。违反了无形资产处置时应由独立于无形资产管理部门和使用部门的部门来办理的规定。同时也违反了对拟转出的无形资产应由有关部门或人员提出处置申请，报经企业授权部门或人员批准后予以出售或转出的规定。对于转出价格的确定，根据规定应当选择合理的方式，报经企业授权部门或人员批准后予以出售或转让。对于重大的无形资产处置，无形资产处置价格应当委托具有资质的中介机构进行资产评估。而宏源企业的销售部却只是通过双方自己协商确定的。
监督检查局对该公司进行了处理，同时根据企业内控规范的要求，提出了以下改进建议：
（1）宏源公司应建立、健全、完善无形资产的各项管理制度，增加必要的管理程序。
①对于无形资产的确认、取得，宏源公司应严格按照国家规定建立请购与审批制度，完善相应的请购与审批程序。
②完善无形资产业务流程，提出符合自己公司实际情况的对于无形资产的购入、投资、自行开发、使用与保全、处置、审批等多环节的控制要求，保存相应的记录，及时传递相关信息，确保无形资产业务全过程得到有效控制。
③根据国家规定确定无形资产的摊销方法、摊销范围、残值，合理计提无形资产减值准备，摊销方法一经确定不得随意变更，更不可以为了偷逃税款多增摊销费用，违反会计准则和国家法律规定。
④健全定期由无形资产管理部门和会计部门检查、分析的无形资产的效能，定期核对无形资产账目的制度。
⑤企业领导应加强对无形资产管理的认识，建立严格的授权审批制度。
（2）明确人员分工，根据企业实际情况设立处理无形资产业务的岗位，明确相关部门职责、权限，确保办理无形资产业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。
①企业应配备合格的人员办理无形资产业务。
②对于购入的无形资产，企业应明确请购部门和审批部门的职责权限，审批环节不得缺失。
③企业加强无形资产的日常管理工作，设立相应的岗位，授权具体人员负责其日常使用和保全的管理。
④处置无形资产时，严禁无形资产使用部门擅自处理正在使用的无形资产，经审批部门或审批人员审批后，应由独立于使用部门的合格人员办理无形资产的处置事宜。
（3）加强对无形资产取得、使用、处置等各个环节的监督检查。
①根据企业实际情况，建立对无形资产定期、不定期的监督检查机制，检查其使用部门是否有违反企业内部控制制度的行为。
②监督检查人员应独立于无形资产管理部门和使用部门。
③利用好会计核算对无形资产的使用进行规范和监督，及时发现无形资产对企业未来经济效益的影响，调整差异。