第七章 政府补助
案例7-01 政府补助的认定
为了体现一个国家的经济政策，鼓励或扶持特定行业、地区或领域的发展，国家通常会对有关企业予以经济支持，如无偿拨款、担保、放弃或者不收缴应收收入等。《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）中将政府补助定义为“企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产”。政府补助的特点在于其属于来源于政府的经济资源及无偿性。虽然政府补助具有无偿性，但是并不代表任何企业都可以获得。获得政府补助需要满足一定的条件。如何区分企业是因满足一定条件（例如企业有某些政府鼓励的行为）而获得了政府补助，还是与政府作为参与交易的一方，要求企业为政府提供某些商品或服务而支付给企业的对价，是实务中该类交易的处理难点。
一、案例背景
A公司为上市公司，从2x08年开始受政府委托进口医药类特种原料M，再将M销售给国内的生产企业，加工成产品N销售给最终顾客。产品N的销售价格由政府确定。由于国际市场上原料M的价格上涨，而国内产品N的价格保持稳定不变，形成进销倒挂的局面。2x11年之前，A公司销售给生产企业的时候以原料M的进口价格为基础定价，国家财政对生产企业进行补贴；2x11年之后，国家规范补贴款管理，改为限定A公司对生产企业的销售价格，然后A公司的进销差价损失由国家财政给予返还，差价返还金额以销售价格减去加权平均采购成本的价差乘以销售给生产企业的数量计算。
问题：A公司收到的差价返还款是否应作为政府补助进行处理？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第二条规定：“本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第五条规定：“下列各项适用其他相关会计准则：（一）企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第八条规定：“与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益。与资产相关的政府补助确认为递延收益的，应当在相关资产使用寿命内按照合理、系统的方法分期计入损益。按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第九条规定：
“与收益相关的政府补助，应当分情况按照以下规定进行会计处理：
（一）用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益或冲减相关成本；
（二）用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益或冲减相关成本。”
《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）将收入定义为“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。”
三、案例解析
一般情况下，从政府无偿获得的货币性和非货币性资产属于政府补助，但不是所有来源于政府的货币性和非货币性资产都是政府补助，应该具体问题具体分析。
在本案例中，A公司从政府取得货币资产，这从形式上符合政府补助的定义，按照政府补助准则，收到的政府补助在总额法下应当确认为“其他收益”，但是这样处理，会导致A公司的报表呈现主营业务的负毛利和较大金额的其他收益，未能反映A公司的业务模式和交易实质，也未能反映企业的真实经营状况。
第一，该部分来自政府的货币资产是政府对企业日常销售价格进行限定之后的补偿。2x11年之后，国家改变补贴管理方式，直接限定A公司的销售价格，A公司的进销差价损失由国家财政补贴，来自政府的补贴款本质上是A公司商品价格的组成部分。从对A公司财务状况的影响来看，采购并销售M材料的交易不会给其带来亏损，但是在A公司的报表中却呈现主营业务的亏损。
第二，从2x11年前后对比来看，在2x11年之前，国家将补贴直接支付给购买M原料的生产企业，A公司按照正常价格销售，不存在政府补助问题；而2x11年之后，国家将补贴直接支付给A公司，该变化的主要原因是购买M原料的生产企业数量较多，直接支付给A公司便于国家的监督和管理，交易的性质不应该因为支付前移而发生变化。该补助的实质是对最终顾客的补助，对于前端进口和生产企业而言，都是一种限制正常售价后的价格补偿。
第三，从交易实质看，A公司受政府委托进口原料，A公司为政府提供服务，政府支付的价款为交易对价的一部分。政府补助最本质的特点是无偿性。该案例中，政府给予补贴的原因是A公司售价被政府管制，差价由政府补偿，这一切都和A公司进口并销售原料而且没有按正常价格销售有关，不具有无偿性。此外，将在同一项交易中，针对同一标的资产从指定企业收到的销售款作为收入，而将从政府收到的对价部分确认为其他收益，这样处理没有公允地反映交易实质。
综上所述，A公司从国外进口M材料，按照限定的价格销售给指定企业，并从政府取得的差价补偿，与其销售商品或提供服务等活动密切相关，属于企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，应适用《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）等相关会计准则，不属于政府补助。
案例7-02 政府补助类别的判断
企业会计准则规定，对于政府补助的会计处理，无论其是通过何种形式取得的，都应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。两种类别的政府补助，会计处理原则不同，对各期损益的影响也不同。然而在实务操作中，往往容易混淆这两种类别的政府补助。
一、案例背景
A公司为上市公司，2x13年12月，A公司与其所在地工业园管委会签订协议，实施异地搬迁扩建。A公司将在该工业园建设新的厂房。协议约定：
（1）A公司将以150元/平方米的单价取得20万平方米土地使用权，土地出让金总金额3,000万元。
（2）A公司缴纳全部土地出让金后5个工作日内，管委会以“进园企业科技创新扶持资金”的形式向A公司支付3,000万元扶持资金。
A公司认为，其在与管委会进行进园谈判时，就提出了科技创新扶持资金的申请，但对方表示当地经济落后，政府财政资金少，能否在引人成功时再提供。因此，考虑到在A公司缴纳土地出让金之后，对方就有财政收入，故约定第一笔科技创新扶持资金应该在对方收到土地出让金之后拨付。A公司认为该资金并不是针对土地款进行的补偿，而是与收益相关的政府补助。
问题：A公司将3,000万元科技创新扶持资金作为与收益相关的政府补助是否恰当？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第四条规定：
“政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第十条规定：“对于同时包含与资产相关部分和与收益相关部分的政府补助，应当区分不同部分分别进行会计处理；难以区分的，应当整体归类为与收益相关的政府补助。”
三、案例解析
政府补助的形式多种多样，如财政拨款、财政贴息、税收返还或无偿划拨非货币性资产等。确定了来源于政府的经济资源属于政府补助后，还应当对其进行恰当的分类。根据政府补助准则的规定，政府补助应当划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。这两类政府补助给企业带来经济利益或者弥补相关成本费用的形式不同，从而在具体会计处理上存在差别。
同时，对于一些综合性政府补助，在相关文件中未明确不同补助对象的金额，只有一个总金额。通常企业收到的政府补助都是有相关申请文件的，申请文件中通常需要提供补贴对象的相关预算明细。政府审核相关申请文件，最后批准补助的金额，可能是相关预算的全部，也可能是其中的一部分。如果是补贴的全部，则可以直接根据预算明细表，识别其中与资产相关的部分和与收益相关的部分；如果是补贴的一部分，也可以基于补贴占预算的比例，将补贴资金分配到预算明细的不同项目中，从而确定与资产相关的补助金额和与收益相关的补助金额。如果企业并没有相关申请文件，或者相关申请文件中并未提供预算明细，则需要进一步确凿证据（如管理层关于补贴资金使用计划等）作为政府补助不同类别划分的依据。
另外，在实务中还存在政府补助文件中直接列明会计处理方式的情况，如计入资本公积或计入营业外收入。这种情况可能会给会计处理提供方向，但也可能与会计准则有关规定存在冲突，这时如何进行具体会计处理需要具体分析。根据准则规定，与资产相关的政府补助是指用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。在本案例中，按照协议约定，A公司收到的第一笔3,000万元资金，是以“进园企业科技创新扶持资金”的形式取得的，并不是针对土地款进行的补偿，也不是针对随后的厂房建设。之所以要以土地出让金的缴纳为前提，是出于政府财政资金的考虑。此外，A公司在申请补助时，也是以科技创新扶持的名义提出的申请。
因此，本案例中没有充分证据表明A公司收到的第一笔3,000万元科技创新扶持资金属于与资产相关的政府补助。按照企业会计准则的规定，公司应将其作为与收益相关的政府补助处理。
【相关案例之一】如何判断政府补助是与资产相关还是与收益相关
（一）案例背景
A公司是主业为制造业的上市公司。2x13年10月，A公司某节能技术改造项目正式经当地经济发展局核准，该项目属于国家重点节能技术改造项目，项目总投资为1.8亿元，其中长期资产的建设投资额为1.5亿元，流动资金等其他投资额合计3,000万元。A公司同时也就该技改项目向当地政府申请补助，补助用途为资产建设投资。2x14年度，A公司全额收到“中央预算投资”项下的政府补助1,000万元，相关补助文件未明确上述政府补助是与收益相关还是与资产相关。
问题：A公司收到的政府补助应分类为与资产相关还是与收益相关？
（二）案例解析
按照企业会计准则的有关规定，与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。如果政府补助文件明确规定了补助对象，则一般不存在判断的难度。实务中会计处理的难点在于，有时候政府补助的文件并未明确列明其补助的对象。我们认为，上市公司不应因政府文件并未表明补助对象就可以任意将其认定为是与收益相关的政府补助，而应结合公司向政府申请补助时所注明的目的、项目性质、补助用途以及政府下发补助时索引的政策依据等，基于实质重于形式的原则进行综合判断。如果在相关政府补助文件中指明了补助资金所对应的项目，且所对应项目主体为购建资产的，则政府补助应作为与资产相关的政府补助进行会计处理。
在本案例中，A公司申请补助的项目为节能技术改造项目，项目主体是购建长期资产，且A公司向政府申请补助时的用途也注明是用于资产建设投资，因此可以判断该补助为与资产相关的政府补助。此外，A公司还应当在财务报表附注中充分披露将该项政府补助划分为与资产相关的政府补助的判断依据。
【相关案例之二】与技改项目相关政府补助的类别
（一）案例背景
A公司为上市公司，2x11年，A公司所在地市经济发展局核准A公司某节能技改项目总投资2.3亿元，其中建设投资2亿元，流动资金等其他投资3,000万元。2x12年，根据国家发改委通知，A公司技改项目作为重点节能工程示范项目，获得“中央预算内投资”项下政府补助2,000万元，并于2x12年9月全部收到。
2x14年8月，A公司技改项目完成通过验收。A公司认为政府补助的文件中并未明确该项政府补助是与收益相关还是与资产相关，因此，拟作为与收益相关的政府补助，全额计入2x14年度其他收益。
问题：A公司将技改项目的政府补助判断为与收益相关是否恰当？
（二）案例解析
根据本案例背景，我们可以看出，A公司的某节能技改项目属于国家发改委规定的重点节能工程示范项目，所以A公司能够取得2,000万元的政府补助。该项补助是为了鼓励企业进行节能技改，针对此节能技改项目作出的补偿。A公司此项节能技改项目的主体为建设投资，可以判断该项补助属于与资产相关的政府补助。
一项政府补助是与资产相关还是与收益相关，应根据企业会计准则进行判断，在相关的政府补助文件中通常不会也无须对此作出规定，企业不应该因为补助文件未注明是与资产相关的政府补助就将其作为与收益相/的政府补助。如果在相关政府补助文件中指明了收到的补助资金所对应的项目，且补助资金是用于购建或以其他方式形成长期资产的，那么应将收到的政府补助作为与资产相关的政府补助进行会计处理。
案例7-03 搬迁补偿事项的会计处理
一、案例背景
A公司是制造业上市公司。为实施城市规划，进行旧区改建，2x13年3月，当地工业改造指挥部与A公司签订搬迁补偿协议。协议约定，以第三方评估结果为基准，当地工业改造指挥部支付5亿元补偿费收回A公司某地块的厂区土地、地上建筑物及水电配套设施。2x13年12月，A公司已全部清空并撤出原厂区，并将房屋建筑物及土地使用权的权属证明上交工业改造指挥部。A公司在原地块上的资产产权关系清晰，没有权属争议。补偿协议未就A公司应如何使用补偿费进行规定，工业改造指挥部也未有其他另行规定。
问题：A公司的搬迁补偿事项应如何进行会计处理？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则解释第3号》规定：
“四、企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理？
企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第二条规定：“本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第三条规定：“政府补助具有下列特征：（1）来源于政府的经济资源。对于企业收到的来源于其他方的补助，有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者，其他方只起到代收代付作用的，该项补助也属于来源于政府的经济资源。（2）无偿性。即企业取得来源于政府的经济资源，不需要向政府交付商品或服务等对价。”
《监管规则适用指引——会计类第3号》指出：“对于企业收到的不满足专项应付款确认条件（‘因公共利益进行搬迁’以及‘政府从财政预算直接拨付’）的搬迁补偿款，一般情况下认为，在满足市场化原则、补偿价格公允的前提下，该款项实质上是政府为取得土地使用权等资产向企业支付的交易对价。对于实践中存在的各类搬迁补偿名目，企业通常应当将其整体作为资产处置对价进行会计处理，除非有确凿证据表明搬迁补偿款存在政府补助成分（如提前搬迁奖励款等附带额外政策条件和使用条件的奖励），且政府补助与资产处置部分能够明确区分，则对于政府补助部分，企业应当按照政府补助准则相关规定进行会计处理。对于企业为履行上述资产处置交易而发生的房屋及其他附属物拆除损失、搬迁费用、停产停业期间支付的职工薪酬等费用，如果预计能够通过未来资产处置对价予以补偿的，企业可以按照流动性将其暂时计入其他流动资产或其他非流动资产，在处置资产终止确认时转入损益，否则应当在相关费用发生时计入损益。”
三、案例解析
根据《企业会计准则解释第3号》（以下简称解释3号）的相关规定，搬迁补偿事项只有在满足两个要素的前提下，才能适用解释3号的特殊规定，即先将收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，作为资本公积处理。
上述两个要素是指“因公共利益进行搬迁”及“收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款”。公共利益搬迁包括因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等搬迁。一般而言，公司是否因公共利益进行搬迁，结合具体搬迁事项的原因、背景和协议约定进行分析，其结论一般不会引起争议。实务中分歧点较多的是如何判断财政预算直接拨付的概念。根据《中华人民共和国预算法》，财政预算由政府编制并经人民代表大会审批，有严格的发放审批流程和发放途径。如果没有客观证据证明，公司收取的搬迁款属于财政预算内支出且收取方式是财政直接拨付，则不能认定满足这一要素。
在本案例中，虽然A公司的搬迁原因是为了配合城市规划和旧区改建，具有公共利益的因素。但是，A公司与当地工业改造指挥部签订搬迁协议，搬迁款的拨付单位为当地工业改造指挥部，并非出自财政部门直接拨付的预算支出资金，并不同时满足适用解释3号特殊规定的两个前提要素，因此，不能适用解释3号的特殊规定。
进一步分析本案例中A公司的搬迁背景，A公司在原地块上的资产产权关系清晰，没有权属争议，该地块所在地也存在房地产交易市场。A公司的搬迁补偿款的定价依据为第三方评估值，搬迁协议也未就A公司如何具体使用补偿款进行规定。该交易的实质是A公司将自身的资产与当地工业改造指挥部进行平等交换，用资产公平换取所谓的“补偿款”，款项的本质并非政府补助而是交易对价。该交易与A公司向其他非政府部门处置资产并收取处置对价并不存在本质区别。除非有明确的证据表明A公司收到的款项明显高于市场价值，且附带额外的政策条件和使用条件，含有政府补助的成分，否则应当全部按照资产处置的一般原则进行会计处理。
【相关案例之一】搬迁补偿中政府补助的认定
（一）案例背景
A公司为制造业上市公司。2x12年1月，A公司收到当地国土资源局关于收回A公司位于B片区的C地块土地使用权的通知。通知规定，为实施城市规划，进行旧区改建，依照《中华人民共和国土地管理法》和《中华人民共和国城市房地产管理法》等法律法规，经报当地人民政府批准，收回A公司位于B片区旧城改造项目用地范围内的C地块的土地使用权，作为B片区国有土地使用权公开挂牌捆绑出让的旧城改造项目用地。收回A公司用地过程中涉及拆迁安置补偿的，由该改造项目挂牌竞得人按国家规定程序取得拆迁人资格后，按照国家城市房屋拆迁有关法规政策规定进行安置补偿。2x12年4月，甲房地产开发公司通过参加当地国土资源局土地交易中心举行的土地公开挂牌捆绑出让程序，取得了上述B片区的拆迁人资格，并负责相关拆迁安置工作。2x12年6月，A公司与甲公司签订搬迁补偿协议，约定以现金方式补偿，由A公司自行安置。补偿价格以第三方评估结果为基准确定，补偿总金额为2.3亿元。A公司在C地块上的资产产权关系清晰，没有权属争议。
问题：A公司的搬迁补偿事项应如何进行会计处理？
（二）案例解析
在本案例中，虽然A公司的搬迁原因是为了配合城市规划和旧区改建，具有公共利益的因素。但是，A公司与甲公司签订搬迁协议，搬迁款的支付对象为甲公司，并非出自财政部门直接拨付的预算支出资金，不同时满足适用解释3号规定的两个前提要素，因此，不适用解释3号的规定。
如果进一步分析本案例中A公司的搬迁背景，甲公司作为房地产开发公司，根据有关程序取得B片区整体的拆迁人资质，就B片区进行整体改造。A公司在原地块上的资产产权关系清晰，没有权属争议，该地块所在地也存在房地产交易市场。A公司的搬迁补偿款的定价依据为第三方评估值，搬迁协议也未就A公司如何具体使用补偿款进行规定。甲公司与A公司的交易实质是，A公司将自身的资产与甲公司进行平等交换，用资产公平换取所谓的“补偿款”，款项的本质是交易对价。该交易与A公司向其他非政府部门处置资产并收取处置对价并不存在本质区别。除非有明确的证据表明A公司收到的款项明显高于市场价值，且附带额外的政策条件和使用条件，含有政府补助的成分，否则应当全部按照资产处置的一般原则进行会计处理。
【相关案例之二】拆迁补偿能否递延到未来期间确认收益
（一）案例背景
某医药公司根据当地政府的统一规划，2x18年2月与政府下属的土地开发公司签订拆迁补偿协议，给予公司补偿总金额为1.9亿元，一次性支付。具体补偿项目及金额包括房屋建筑物及其附属物价款4,000万元、设备价款5,000万元、停产停业损失补助2,000万元、品种转移费8,000万元。
在拆迁补偿谈判中，医药公司与土地开发公司就品种转移费进行了协商。按照目前在产的药品品种数量以及预计的每种药品的变更注册、重新认证等相关费用进行估计，土地开发公司同意向医药公司支付品种转移费8,000万元。品种转移费源于《药品注册管理办法》等文件的规定，药品生产场地变更需要重新注册申请，涉及申报、审评、审批等程序。医药公司从现在的注册经营地搬迁到新的生产地点之后，需要就每一类药品的新生产场地重新注册申请，相应会发生试生产及注册申请相关费用；另外，各种药品的重新注册申请是分阶段进行的，相关费用逐期发生。医药公司预计，2x18年年底之前将房屋建筑物腾空交付；10%的药品将在2x18年完成新生产场地的重新注册申请；其余药品在未来期间陆续完成生产场地重新注册申请，在完成重新注册之前，医药公司将委托其他生产厂商代为生产这些药品。
问题：医药公司是否应该将上述补偿中的品种转移补偿费递延到未来注册申请费用发生的期间确认为收益？
（二）案例解析
首先，该业务中，政府按照市场价格征收土地，医药公司将房屋建筑物腾空交付土地开发公司，此后不再有任何后续义务，本质上是一种商业行为，补偿价款属于交易对价，不具有无偿性的特征，与企业向其他非政府部门处置资产并收取对价并不存在区别。
除非有明确证据表明企业收到的款项明显高于所交付资产的市场价格，否则不适用政府补助准则。
其次，该交易实质为资产处置，对价所包含内容只是定价时的考虑因素，是定价的一种方式。
最后，政府提供的类似于房屋建筑物和设备补偿款是对房屋建筑物和设备损失的补偿，品种转移费本质上是对企业以前年度经营形成的生产经营资质因搬迁而提供的补偿；
综上所述，鉴于该业务性质为资产处置而非政府补助，对应的损益应该在完成房屋建筑物交付时作为资产处置损益一次性确认，不应该将上述补偿中的品种转移补偿在未来注册申请费用发生期间分期确认为收益。
案例7-04 政府补助的确认时点和以应收金额计量的条件
一、案例背景
A公司为制造业上市公司，2x12年12月20日，A公司收到了某市经济技术开发区管理委员会《关于给予A公司科技三项补贴的批复》，该批复同意拨付A公司2x13年“科技三项”财政补贴资金2,780万元。2x13年1月15日，A公司实际收取该笔补贴款。
问题：A公司在编制2x12年年报时是否可以按应收金额确认和计量相关政府补助？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第六条规定：“政府补助同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）企业能够满足政府补助所附条件；
（二）企业能够收到政府补助。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第七条规定：
“政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额计量。”
《企业会计准则第16号——政府补助（应用指南）》（2018年修订）指出：“政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额计量。如果企业已经实际收到补助资金，应当按照实际收到的金额计量；如果资产负债表日企业尚未收到补助资金，但企业在符合了相关政策规定后就相应获得了收款权，且与之相关的经济利益很可能流入企业，企业应当在这项补助成为应收款时按照应收的金额计量。”
《监管规则适用指引——会计类第1号》指出：“政府补助通常在企业能够满足政府补助所附条件以及企业能够收到政府补助时才能予以确认。判断企业能够收到政府补助，应着眼于分析和落实企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金的‘确凿证据’，例如，关注政府补助的发放主体是否具备相应的权力和资质，补助文件中索引的政策依据是否适用，申请政府补助的流程是否合法合规，是否已经履行完毕补助文件中的要求，实际收取资金前是否需要政府部门的实质性审核，同类型政府补助过往实际发放情况，补助文件是否有明确的支付时间，政府是否具备履行支付义务的能力等因素。”
三、案例解析
在本案例中，A公司能否在2x12年确认相关政府补助不能一概而论，应着眼于分析和落实企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金的“确凿证据”，例如，关注政府补助的发放主体是否具备相应的权力和资质，补助文件中索引的政策依据是否适用，A公司申请政府补助的流程是否合法合规，A公司是否已经履行完毕补助文件中的要求，实际收取资金前是否需要政府部门的实质性审核，历史上同类型政府补助的实际发放情况等因素。此外，如果A公司判断其可以在2x12年确认相关的政府补助，还应按发放补助的单位和补助项目逐项披露应收款项的期末余额、账龄以及预计收取的时间、金额及依据。如A公司未能在预计时点收到预计金额的政府补助的，还应披露原因。
【相关案例】满足政府补助条件且已实际收取补助资金时，是否可以将政府补助递延至下一会计期间确认
（一）案例背景
A公司为农业上市公司。根据财政部、农业部印发的成品油价格补助专项资金管理办法，省级行业主管部门对企业是否具备取得专项资金的资格进行年度审核，审核通过并取得资格证书的企业，根据补助用油量和固定补助价格申报专项补助资金，省级行业主管部门负责用油量的测算和核查。
A公司历年来均通过年度资质审核核查，且历年来A公司申报的补助用油量和补助金额与省级行业主管部门测算和核查的结果并无实质差异。A公司2x11年年报披露，虽然A公司已经通过了2x11年度的资质审查，但是由于未实际收取补助款项，出于谨慎性角度考虑，公司并未确认尚未实际收取的2x11年度专项补助，待实际收取时方予以确认并计入收到当期的其他收益。2x12年3月，A公司再次通过了2x12年度的资质审核。2x12年6月，A公司实际收取了其2x11年度的价格补助专项资金共计3,600万元。2x12年12月，根据当地财政厅和行业主管部门《关于预拨2x12年度成品油价格改革财政补贴资金预算指标的通知》，财政厅和行业主管部门根据A公司上报测算的2x12年度补助用油量，预拨A公司2x12年度补贴资金共计2,100万元。2x13年2月，当地行业主管部门批复的实际补助用油量与A公司上报测算数量一致。A公司2x12年年报在2x13年2月尚未公告。
问题：A公司在编制2x12年年报时，是否应将实际收取的2x12年度的补贴资金确认为当期收益？
（二）案例解析
第一，需要判断A公司取得政府补助的类别。
在本案例中，A公司取得的专项资金补助并非用于购建或以其他方式形成长期资产的目的，因此其性质应判断为与收益相关的补助。由于该专项补助对象为A公司2x12年用油成本，属于补偿A公司已发生的相关费用或损失，因此，当判断满足政府补助的确认条件时，A公司应将其直接计入当期收益或者冲减当期成本费用。
第二，需要判断A公司在2x12年是否满足政府补助的确认条件。
在实务中，针对“企业是否能够满足政府补助所附条件”“是否能够收到资金”进行分析时，应关注政府补助的发放主体是否具备相应的权力和资质，补助文件中索引的政策依据是否适用，A公司申请政府补助的流程是否合法合规、A公司是否已经履行完毕补助文件中的要求，实际收取资金前是否需要政府部门的实质性审核，历史上同类型政府补助的实际发放情况等因素。
在本案例中，A公司已经在2x12年实际收取了2x12年度的专项补助资金。因此，A公司能否在2x12年确认相关专项补助的关键点在于其是否已经符合财政扶持政策规定的相关条件，是否存在退还补助款的可能性。本案例中，A公司取得的专项补助的发放主体为当地财政厅和省级行业主管部门，补助文件中索引的政策依据清晰无歧义，A公司已经通过了2x12年度的资质审核，且期后行业主管部门批复的实际用油量与原测算数量一致。因此，在已经符合财政扶持政策规定的相关条件且已足额或部分收取补助金额的情况下，A公司应将取得的政府补助计入2x12年收益或者冲减2x12年成本费用。
案例7-05 新能源汽车财政补贴的会计处理
一、案例背景
甲公司为汽车整车生产企业，主要从事轿车、SUV的生产和销售。近年来，随着国家对个人新能源汽车补贴政策的推出和不断补充，甲公司新能源汽车的销售量逐年快速增长。
根据财政部、科技部、工业和信息化部、国家发展改革委于2010年5月31日发布的《关于开展私人购买新能源汽车补贴试点的通知》（财建〔2010〕230号）等相关规定，甲公司每辆新能源汽车的补贴情况具体如下：
1．补助对象：补助对象是消费者。新能源汽车生产企业在销售新能源汽车产品时按照扣减补助后的价格与消费者进行结算，中央财政按程序将企业垫付的补助资金再拨付给生产企业。
2．补助产品：中央财政补助的产品是纳入《新能源汽车推广应用工程推荐车型目录》（以下简称《推荐车型目录》）的纯电动汽车、插电式混合动力汽车和燃料电池汽车。
3．补助标准：补助标准主要依据节能减排效果，并综合考虑生产成本、规模效应、技术进步等因素进行补贴，并自2016年起实行逐步减少。2017—2020年除燃料电池汽车外其他车型补助标准适当减少，其中：2017—2018年补助标准在2016年的基础上下降20%，2019—2020年补助标准在2016年的基础上下降40%。
根据目前中央和地方执行的新能源汽车补贴标准，新能源汽车的财政补贴分为两部分，即中央财政补贴和地方财政补贴，其中中央财政补贴按车型参数执行，地方财政补贴根据车型参数和地方补贴标准各地有所不同。根据甲公司的销售区域情况，平均每辆新能源轿车的补贴金额约为8万元，其中中央财政补贴5万元，地方财政补贴3万元；平均每辆新能源客车的补贴金额约为70万元，其中中央财政补贴50万元，地方财政补贴20万元。
根据上述标准计算，按每辆新能源轿车售价13万元（其中补贴8万元），新能源客车售价100万元（其中补贴70万元）计算，甲公司每年的新能源轿车的销售量为4,000辆，新能源客车的销售量为2,000辆，则销售收入为8亿元[4,000辆×（13-8）万元+2,000辆×（100-70）万元]；新能源汽车补贴金额为17.2亿元（4,000辆x8万元+2,000辆x70万元）。
每辆新能源轿车的生产成本约为12万元，新能源客车的生产成本约为80万元，即销售成本为20.8亿元（4,000辆x12万元+2,000辆x80万元）。
问题：根据上述情况，甲公司新能源汽车销售取得的中央和地方财政补贴，应根据《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的规定确认为营业收入，还是应根据《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）的规定进行会计处理？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第二条规定：“本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第五条规定：“下列各项适用其他相关会计准则：（一）企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。”
三、案例解析
根据《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）的规定，企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。
在本案例中，根据新能源汽车补贴的相关规定，补助对象是消费者，新能源汽车生产企业在销售新能源汽车产品时按照扣减补助后的价格与消费者进行结算，中央财政按程序将企业垫付的补助资金再拨付给生产企业。对新能源汽车厂商而言，如果没有政府的新能源汽车财政补贴，企业不会以低于成本的价格进行销售，政府补贴实际上是新能源汽车销售对价的组成部分。
因此，新能源汽车厂商从政府取得的补贴，与其销售新能源车密切相关，且是新能源车对价的组成部分，企业应当按照《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）的规定进行会计处理。中央和地方财政补贴实质上是为消费者购买新能源汽车承担和支付了部分销售价款，其拨付的补贴金额应属于整车生产企业销售商品的资金流入，确认为收入可以更完整地反映整车生产企业新能源汽车的销售收入。因此，该款项在满足收入确认条件时应该将其确认为汽车企业的收入。
在实际确认收入的过程中，由于新能源汽车补贴是在汽车销售给最终消费者后由新能源汽车生产厂商根据实际销售情况向财政部门申请，但是实际的销售过程是新能源汽车生产厂商将新能源汽车销售给4s店之后，再由4S店销售给最终消费者，而根据国家目前的新能源汽车的补贴政策和标准，新能源汽车的补贴标准自2017年起执行逐步退坡政策，即2017—2020年除燃料电池汽车外其他车型补助标准适当退坡，其中：2017—2018年补助标准在2016年基础上下降20%，2019—2020年补助标准在2016年基础上下降40%。整车生产企业将新能源轿车销售给4s店并到达产品销售收入确认时点时，并不能准确判断4s店何时可实现新能源轿车的对外销售，可能无法准确计算可申报新能源汽车补贴的时间和金额。针对此情形，汽车生产企业应当根据中央和地方的相关补贴政策合理估计未来可收取补贴款的金额。当政策可能出现变化的情况下（如补贴比例逐年退坡），还需合理预计相关车辆最终出售给消费者的时间，根据相应年度的补贴标准确定补贴款的最佳估计数，计入销售价款。
案例7-06 废弃电子产品处理基金补贴的会计处理
一、案例背景
废弃电器电子产品处理基金是国家为促进废弃电子产品回收处理而设立的政府性基金。2012年财政部、原环保部等相关部门联合发布《废弃电器电子产品处理基金征收使用管理办法》，对于废弃电器电子产品处理基金的征收和使用管理作出规定。
（一）对于基金征收管理的主要规定
电器电子产品生产者、进口电器电子产品的收货人或者其代理人应当按照《废弃电器电子产品处理基金征收使用管理办法》的规定履行基金缴纳义务。基金分别按照电器电子产品生产者销售、进口电器电子产品的收货人或者其代理人进口的电器电子产品数量定额征收。电器电子产品生产者、进口电器电子产品的收货人或者其代理人缴纳的基金计入生产经营成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。
（二）关于基金使用管理的主要规定
依照《废弃电器电子产品回收处理管理条例》和《废弃电器电子产品处理资格许可管理办法》的规定取得废弃电器电子产品处理资格的企业（以下简称处理企业），对列入《废弃电器电子产品处理目录》的废弃电器电子产品进行处理，可以申请基金补贴。
对处理企业按照实际完成拆解处理的废弃电器电子产品数量给予定额补贴。基金补贴标准为：电视机85元/台、电冰箱80元/台、洗衣机35元/台、房间空调器35元/台、微型计算机85元/台。实际完成拆解处理的废弃电器电子产品是指整机，不包括零部件或散件。
财政部会同环境保护部、国家发展改革委、工业和信息化部根据废弃电器电子产品回收处理成本变化情况，在听取有关企业和行业协会意见的基础上，适时调整基金补贴标准。
处理企业按季度对完成拆解处理的废弃电器电子产品种类、数量进行统计，按季度报送各省（区、市）环境保护主管部门，环境保护主管部门接到处理企业报送的拆解处理情况表及相关资料后组织开展审核工作，确认后以书面形式上报环境保护部。环境保护部负责对各省上报情况再进行核实，并汇总提交财政部。财政部按照环境保护部提交的废弃电器电子产品拆解处理种类、数量和基金补贴标准，核定对每个处理企业的补贴金额并支付资金。
在实务中，有的拆解企业将取得的电子产品处理基金补贴作为政府补助并冲减拆解成本；有的拆解企业将该基金补贴确认为主营业务收入，金额由公司根据拆解量暂估，后续根据环保部门审核确认的拆解量对已确认收入进行调整。
问题：企业收到的废弃电子产品处理基金补贴应如何处理？
二、会计准则及相关规定
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第二条规定：“本准则中的政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。”
《企业会计准则第16号——政府补助》（2017年修订）第五条规定：
“企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关准则。”
三、案例解析
在本案例中，相关拆解业务应按照政府补助准则还是收入准则进行会计处理，关键在于政府在拆解业务中扮演什么角色。如果认为企业自身从事拆解业务并从其相关活动中获取经济利益，政府仅为鼓励其从事该项业务并给予其资金补助，则应按政府补助准则进行会计处理；如果认为政府是拆解业务的服务接受方并支付服务对价，则应按收入准则进行会计处理。我们认为，上述两种理解及相关会计处理在实务中均具有合理性。
如按照政府补助准则进行会计处理，企业可按照净额法将取得的废弃电器电子产品处理基金冲减相关成本费用，也可按照总额法将其计入其他收益。
如按照收入准则进行会计处理，企业从事拆解业务的收入主要来自两个方面：一是政府作为服务接受方提供的废弃电器电子产品处理基金补贴收入；二是企业对外出售拆解完成的废弃电器电子产品的交易对价。由于两笔收入的确认时点不同，处理企业应根据两部分收入的金额按比例先后结转拆解成本。